В последнее время все чаще возникают случаи, когда арестованное частным исполнителем имущество, принадлежащее должнику, имеет дополнительное обременение в виде налогового залога.
В связи с этим возникает резонный вопрос: возможно ли проведение реализации указанного имущества в открытом исполнительном производстве и дальнейшее удовлетворение требований взыскателя за счет средств, полученных от реализации арестованного имущества должника.
Рассмотрим практическую ситуацию.
Частный исполнитель в открытом исполнительном производстве налагает арест на имущество должника.
В дальнейшем в процессе обращения взыскания на указанное имущество выявляется наличие налогового залога.
В первую очередь считаю необходимым выяснить, какой приоритет имеет налоговый залог по отношению к другим обременениям.
Действительно, право налогового залога возникает в силу норм Налогового кодекса Украины.
В соответствии с п. 89.3 ст. 89 НКУ, имущество, на которое распространяется право налогового залога, оформляется актом описи. В акт описи включается ликвидное имущество, которое может быть использовано как источник погашения налогового долга.
Согласно п. 89.8 ст. 89 НКУ, контролирующий орган обязан безоплатно зарегистрировать налоговый залог в соответствующем государственном реестре.
Из указанного можно заключить, что частный исполнитель устанавливает наличие или отсутствие налогового залога на основании полученной из государственных реестров информации об обременениях движимого/недвижимого имущества.
В соответствии с п. 90.1. ст. 90 НКУ, приоритет налогового залога по приоритету других обременений (включая другие залоги) устанавливается в соответствии с законом.
Вопрос приоритета в том числе налогового залога как одного из видов обременений имущества урегулирован нормами Закона Украины «Об обеспечении требований кредиторов и регистрации обременений» от 18 ноября 2003 года № 1255-IV с последующими изменениями и дополнениями.
В согласовании со ст. 14 вышеуказанного Закона, если иное не установлено настоящим Законом, зарегистрированное обременение имеет более высокий приоритет над незарегистрированными обременениями. Приоритет зарегистрированных обременений определяется исходя из очередности их регистрации, за исключением, установленным настоящим Законом. Обременители, зарегистрировавшие обременение одного и того же движимого имущества одновременно, имеют равные права на удовлетворение своих требований.
Обременитель с высшим приоритетом имеет преимущественное право на обращение взыскания на предмет обременения.
Других оговорок по приоритету налогового залога Закон не содержит.
Таким образом, налоговый залог не имеет отдельного приоритета по сравнению с другими обременениями. Приоритет налогового залога в случае регистрации в государственном реестре будет определяться только очередностью его регистрации.
Указанная позиция нашла свое отражение в судебной практике.
В частности, в Постановлении от 02 ноября 2022 года по делу № 916/2016/21 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/107352786) Верховным Судом в составе коллегии судей Кассационного хозяйственного суда был указан анализ правоотношений, связанным с прекращением налогового залога.
Так, Покупатель имущества с публичных торгов обратился в суд с иском о прекращении налогового залога и обязывании органа налоговой службы совершить действия по исключению имущества из налогового залога.
Кассационным судом во время рассмотрения дела сделан вывод о том, что ссылка заявителя (органа Государственной налоговой службы) на статью 93 Налогового кодекса Украины, согласно которой у контролирующего органа отсутствуют правовые основания для прекращения налогового залога недвижимого имущества, суд апелляционной инстанции отметил, что право на внесение налогового залога контролирующего органа возникает в момент возникновения налогового долга. Однако для реализации этого права орган налоговой службы должен зарегистрировать его в соответствующем порядке. В то время как арест исполнителем был зарегистрирован 12.06.2020, налоговый залог зарегистрирован ответчиком позже — 26.08.2020. Пока ни на момент регистрации ареста, налогового залога, ни на время рассмотрения данного дела действующее законодательство не устанавливало и не устанавливает для налогового залога высшего приоритета по отношению к обременению в виде ареста, зарегистрированного ранее налогового залога, еще и с учетом того, что на момент регистрации налогового залога длился (до момента реализации исполнителем спорного имущества) наложенный исполнителем арест (см. п. 66 Постановления Верховного суда).
Также следует отметить, что согласно ст. 31 Закона Украины «Об обеспечении требований кредиторов и регистрации обременений», обременитель распределяет доходы от продажи предмета обеспечительного обременения в следующей очередности:
1) покрытие затрат на организацию продажи предмета обеспечительного обременения;
2) удовлетворение обеспеченных обременением требований обременителей с высшим приоритетом;
3) удовлетворение собственного обеспеченного обременением требования;
4) удовлетворение обеспеченных обременением требований обременителей с более низким приоритетом;
5) возврат остатка должнику.
Продажа предмета обременения является основанием для прекращения всех существующих обеспечительных и публичных обременений в отношении соответствующего движимого имущества, а также других договорных обременений с более низким приоритетом.
Правила, установленные настоящей статьей, также применяются при реализации предмета обеспечительного обременения на публичных торгах по решению суда.
Из указанного можно сделать однозначный вывод о том, что реализация приоритета обременений (их очередности) возможна в конечном счете после обращения взыскания и продажи с публичных торгов предмета обременения.